(HO) Die Reform der Erbschaftsteuer, auf deren Eckpunkte sich Union und SPD Anfang November geeinigt hatten, nimmt nunmehr konkrete Züge an. Die Fraktionen von CDU/CSU und SPD haben jetzt zahlreiche Änderungsanträge zu dem Gesetzentwurf der Bundesregierung erarbeitet, die in Bezug auf das Immobilienvermögen Forderungen von Haus & Grund umsetzen. Nachfolgend die für die Erben von vermieteten und selbstgenutzten Immobilien wesentlichen zu erwartenden Änderungen.

Deutliche Anhebung der persönlichen Freibeträge für nahe Verwandte

Die persönlichen Freibeträge bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer werden, wie bereits bekannt, deutlich angehoben. Beim Steuertarif ändert sich für Erwerber der Steuerklasse I, also z. B. Ehepartner, Kinder, Enkel nichts, dafür steigen die Steuersätze in den Steuerklassen II und III drastisch an (vgl. Tabelle). Faktisch wird damit die Steuerklasse II abgeschafft, was zu einer Benachteiligung naher Angehöriger - wie Geschwister oder Nichten und Neffen - führt, die nur teilweise abgemildert werden

Tabelle: Steuerfreibeträge und Steuertarif

Außerdem soll die steuerliche Berücksichtigung von Pflegeleistungen, die gegenüber dem Erblasser unentgeltlich oder gegen zu geringes Entgelt erbrachten wurden, verbessert werden. Hierzu ist vorgesehen, den Freibetrag für eine Zuwendung, die als angemessenes „Entgelt“ für eine Pflege oder Unterhaltsgewährung an den Erblasser oder Schenker anzusehen ist, auf 20.000 Euro zu erhöhen (bisher 5.200 Euro).

Rechtsanspruch auf zinslose Stundung für Immobilienerben

Erben von Immobilien können von einer neu in das Erbschaftsteuergesetz (ErbStG) aufgenommenen Stundungsmöglichkeit profitieren. Hierfür wird der § 28 ErbStG erweitert. Erben vermieteter Wohnimmobilien wird die Erbschaftsteuer für zehn Jahre zinslos gestundet, sofern die Erbschaftsteuer nur durch die Veräußerung des Immobilienvermögens aufgebracht werden kann. Das bedeutet, dass ein Rechtsanspruch auf Stundung nicht besteht, wenn der Erwerber die Erbschaftsteuer entweder aus weiterem erworbenen Vermögen oder aus seinem vorhandenen eigenen Vermögen aufbringen kann. Die Stundungsmöglichkeit besteht unter denselben Voraussetzungen auch für die Erben von selbstgenutzten Ein- und Zweifamilienhäusern und Wohnungseigentum. Selbst nach der Aufgabe der vorübergehenden Selbstnutzung kann folglich eine Stundung gewährt werden, wenn die geerbte Wohnimmobilie anschließend vermietet wird und kein weiteres Vermögen zur Begleichung der Erbschaftsteuer zur Verfügung steht. Nur bei einem Verkauf der Immobilien besteht keine Stundungsmöglichkeit mehr und die bisher gestundete Steuer wird fällig.

Steuerfreistellung der selbstgenutzten Wohnimmobilie für Ehegatten und Kinder

Um sicherzustellen, dass selbstgenutzte Wohnimmobilien steuerfrei an die Nachkommen übertragen werden kann, sollen die Regelungen zur Steuerfreistellung eines zu Lebzeiten schenkungsweise übertragenen Familienwohnheims (§ 13 Abs. 1 Nr. 4a ErbStG) auf Erbfälle erweitert werden. Künftig kann der überlebende Ehegatte eine Wohnimmobilie unabhängig von ihrem Wert steuerfrei erben. Voraussetzung ist aber, dass die Immobilie mindestens zehn Jahre lang selbst genutzt wird, es sei denn, der Ehegatte ist aus zwingenden Gründen daran gehindert, die Immobilie selbst zu nutzen, zum Beispiel bei eintretender Pflegebedürftigkeit. Die Steuerfreistellung gilt auch für Kinder und Kinder verstorbener Kinder. Allerdings ist die Steuerfreistellung hierbei auf eine Wohnimmobilie von höchstens 200 Quadratmeter Wohnfläche begrenzt.

Wohnrechte als Steuerminderung

Union und SPD wollen eine in den 70er Jahren abgeschaffte Steuergestaltung wieder ermöglichen. Eltern sollen danach Immobilien auf die Kinder übertragen und sich dabei Nutzungsrechte wie ein lebenslanges Wohnrecht oder die Mieteinnahmen sichern können. Anders als bisher könnten Erben diese Wertminderung künftig steuersparend einsetzen. Damit lässt sich ab dem kommenden Jahr eine selbstgenutzte Immobilie im Wert von 800.000 Euro bereits zu Lebzeiten steuerfrei von einem Elternteil auf ein Kind übertragen. Nach dem noch geltenden Steuerrecht wären dafür mindestens 23.000 Euro Erbschaftsteuer fällig.

Einbeziehung von Wohnungsgesellschaften in die Betriebsvermögensbegünstigungen

Es konnte darüber hinaus erreicht werden, dass Unternehmen, deren Unternehmensgegenstand die Vermietung von Immobilien ist, von den für Betriebsvermögen vorgesehenen Begünstigungen profitieren können. Bisher war vorgesehen, dass Unternehmen, deren Betriebsvermögen zu mehr als 50 Prozent aus sogenanntem Verwaltungsvermögen besteht, hierzu zählt unter anderem vermietetes Grundvermögen („Dritten zur Nutzung überlassenes Grundvermögen“), nicht begünstigt werden. Nunmehr gilt eine Nutzungsüberlassung von Immobilien an Dritte dann als unschädlich, wenn die überlassenen Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleichen Rechte und Bauten

• zum Betriebsvermögen,
• zum gesamthänderisch gebundenen Betriebsvermögen einer Personengesellschaft oder
• zum Vermögen einer Kapitalgesellschaft gehören und

der Hauptzweck des Betriebs in der Vermietung von Wohnungen besteht, dessen Erfüllung einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (§ 14 der Abgabenordnung) erfordert. Anmerkung: Dies ist immer dann der Fall, wenn die selbstständige Tätigkeit über die bloße Vermögensverwaltung hinausgeht. Die Vermietung von Immobilienvermögen ist aber in der Regel Vermögensverwaltung. Bei einer langfristigen Vermietung von Räumen und Grundstücken liegt auch dann Vermögensverwaltung vor, wenn wegen der Größe des Bestandes für die Verwaltung eine kaufmännische Organisation erforderlich ist. Treten zur Vermietung allerdings wesentliche Zusatzleistungen hinzu oder weicht die Vermietungsleistung erheblich vom Typus einer auf Dauer angelegten Vermögensnutzung ab, liegt eine gewerbliche Tätigkeit vor.

Die Erben von Betrieben sollen nunmehr wie folgt begünstigt werden:

• Entweder der Betriebserbe erhält das Unternehmen sieben Jahre lang, dann werden nur 15 Prozent des Unternehmenswertes versteuert. In diesem Falle muss aber die Zahl der Arbeitsplätze weitgehend konstant bleiben, sonst wird die volle Erbschaftsteuer fällig. Gesichert wird dies durch eine sogenannte Lohnsummenklausel, wonach die Lohnsumme des Unternehmens in sieben Jahren 650 Prozent der Ausgangssumme erreichen muss. Pro Jahr der Unternehmensfortführung fallen knapp 15 Prozent der Steuerlast weg.
• Oder der Betriebserbe führt das Unternehmen 10 Jahre lang fort. Dann soll die Erbschaftsteuer ganz erlassen werden. Voraussetzung ist allerdings, dass auch hier die Arbeitsplätze erhalten bleiben und dass die Lohnsumme nach 10 Jahren 1000 Prozent der Ausgangssumme beträgt. Diese Alternative kommt zudem nur bei den Unternehmen in Betracht, deren Verwaltungsvermögen maximal 10 Prozent beträgt.

Die Lohnsummenregel entfällt, wenn der Betrieb maximal zehn Beschäftigte hat.

Weiterhin profitieren Unternehmenserben immer von der sogenannten Tarifbegünstigung. Auch Erben der Steuerklasse II und III werden beim Erwerb von Betriebsvermögen stets nach dem Steuertarif der Steuerklasse I besteuert.

Verschonungsabschlag für vermietete Wohnimmobilien und Kulturdenkmäler

Bereits der Gesetzentwurf sah vor, dass vermietete Wohnimmobilien nur zu 90 Prozent ihres Verkehrswertes anzusetzen sind. Hieran möchten auch die Regierungsfraktionen nichts mehr ändern. Im Gegensatz hierzu wird die anteilige Steuerfreistellung von Kulturdenkmälern (§ 13 Abs. 1 ErbStG), wie von Haus & Grund gefordert, von 60 auf 85 Prozent des Verkehrswertes angehoben.

Regelungen der Bewertungsvorschriften im Gesetz selbst

Die Einzelheiten zur Bewertung von Grundbesitz, nicht notierten Anteilen an Kapitalgesellschaften und Betriebsvermögen werden nicht - wie zunächst vorgesehen - in Rechtsverordnungen des Bundesministeriums der Finanzen, sondern im Bewertungsgesetz selbst geregelt. Dies war aus Gründen der Rechtssicherheit von Haus & Grund angemahnt worden. Ansonsten hätte die Gefahr bestanden, dass die Wertermittlungsvorschriften ohne parlamentarische Zustimmung geändert werden. Auf Grund der typisierenden Bewertungsverfahren zur Ermittlung des Verkehrswertes von Immobilien lässt es sich nicht vermeiden, dass die ermittelten Werte in besonders gelagerten Fällen über den „wahren“ Wert eines Grundstücks hinausgehen. Damit sich die vereinfachte Grundbesitzbewertung nicht nachteilig auswirkt, kann der Steuerpflichtige gegenüber dem Finanzamt immer nachweisen, dass der gemeine Wert am Bewertungsstichtag niedriger ist als der nach den Bewertungsvorschriften ermittelte Grundbesitzwert.

Anrechnungsmöglichkeit der Erbschaftsteuer auf die Einkommensteuer

Zur Vermeidung von Doppelbesteuerungen soll im Einkommensteuergesetz ein neuer § 35b EStG geschaffen werden. Vermögen oder Vermögensbestandteile, die schon der Erbschaftsteuer unterlagen, sollen nicht noch einmal mit Einkommensteuer belastet werden. Dies kann beispielsweise bei der Aufdeckung stiller Reserven der Fall sein. In diesen Fällen wird die Einkommensteuer um die Erbschaftsteuer ermäßigt.

Zeitplan für die Erbschaftsteuerreform

Bei Redaktionsschluss bestand die Absicht, das Gesetz nach der abschließenden Beratung des Entwurfs am 27.11.2008 im Deutschen Bundestag auf einer Sondersitzung des Bundesrates am 05. oder am 12. Dezember 2008 endgültig zu verabschieden. Ob dies gelingen wird, kann im Augenblick immer noch nicht beurteilt werden. Denn die Erbschaftsteuer sorgt in den Ländern bereits für Streit, noch bevor die Novelle Gesetz geworden ist. So will Nordrhein-Westfalen der Reform im Bundesrat nicht zustimmen. Auf Druck der FDP will auch Bayern diesen Weg gehen, obgleich der jetzt gefundene und beschriebene Kompromiss auf maßgeblichen Druck des Bayerischen Ministerpräsidenten Horst Seehofer zu Stande kam. Schließlich wollen sich Niedersachsen und Baden-Württemberg bei der Erbschaftsteuerreform im Bundesrat der Stimme enthalten, sofern die große Koalition zu keinen Änderungen an dem bisher gefundenen Kompromiss bereit ist. Grund hierfür sind gravierende verfassungsrechtliche Bedenken, die auch von Verfassungsrechtlern und Steuerexperten geteilt werden. Sie befürchten darüber hinaus geradezu eine Prozessflut. Schließlich kommt auch in Niedersachsen die Vorstellung, die Erbschaftsteuer solle der Gesetzgebungskompetenz der Länder zugewiesen werden, nicht zur Ruhe. Das weitere Schicksal der Erbschaftsteuernovelle bleibt also letztendlich immer noch offen. Immerhin: Aus den jüngsten politischen Entwicklungen ist der unbedingte Wille abzulesen, die Gesetzesnovelle nach der Vorgabe des Bundesverfassungsgerichts noch im Jahre 2008 unter Dach und Fach zu bringen und dem deutschen Steuerfiskus damit das Erbschaftsteueraufkommen zu erhalten.

© Dr. Hans Reinold Horst
03. Dezember 2008

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